Έως και τις 31 Δεκεμβρίου 2022 ισχύει το μέτρο της αναστολής επιβολής ΦΠΑ 24% στα ακίνητα, που στόχο έχει την τόνωση της οικοδομικής δραστηριότητας, αλλά και γενικότερα της αγοράς ακινήτων.

Επισημαίνεται ότι το μέτρο, το οποίο τέθηκε σε εφαρμογή από τις αρχές του 2020 και έχει τριετή διάρκεια, αφορά τόσο τα νεόδμητα ακίνητα όσο ακόμη και αδιάθετα από το 2006, οπότε και υιοθετήθηκε η επιβολή ΦΠΑ στα ακίνητα.

Το καθεστώς πρέπει να υπογραμμιστεί ότι είναι προαιρετικό και σε αυτό μπορούν να υπαχθούν οι επαγγελματίες κατασκευαστές ή επιχειρήσεις που δραστηριοποιούνται στον χώρο, υποβάλλοντας σχετική αίτηση για την έκδοση απόφασης αναστολής, η οποία και δεν μπορεί να ανακληθεί.

Διευκρινίζεται ωστόσο ότι προτού εκδοθεί η απόφαση χορήγησης αναστολής δύναται να υποβληθεί αίτηση ανάκλησης του αιτήματος χορήγησης αναστολής εφαρμογής ΦΠΑ.

Σε κάθε περίπτωση, όπως διευκρινίζεται και σε ειδική εγκύκλιο (υπ’ αριθ. Ε.2221/29. 11.2021) της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων, η υποκείμενη στον φόρο επιχείρηση κατασκευής και πώλησης οικοδομών, η οποία έχει επιλέξει να θέσει τα αδιάθετα ακίνητά της σε καθεστώς αναστολής, έχει την υποχρέωση πριν από την παράδοσή τους να διακανονίσει τον φόρο που εξέπεσε για την κατασκευή των εν λόγω ακινήτων. Ο φόρος μάλιστα αυτός προσδιορίζεται με βάση το ποσοστό συμμετοχής της κάθε ιδιοκτησίας στον συνολικό φόρο εισροών, ο οποίος διαμορφώνεται με βάση την πραγματική διάθεση των αγαθών και υπηρεσιών ανά οικοδομή, όπως προκύπτει από το βιβλίο κοστολογίου οικοδομών και όπως αποτυπώνεται στην κατάσταση που υπέβαλε ο υποκείμενος-κατασκευαστής για τα αδιάθετα ακίνητα με την αίτηση αναστολής.

Κατά κανόνα για τις πράξεις που έχουν προηγηθεί του χρόνου υποβολής της αίτησης υπαγωγής στο καθεστώς αναστολής (ενδεικτικά, αμοιβή μηχανικού για την έκδοση άδειας οικοδομής, δαπάνη για περίφραξη οικοπέδου κ.λπ.), ο υποκείμενος κατασκευαστής έχει επιβαρυνθεί με ΦΠΑ για τον οποίο έχει ασκήσει δικαίωμα έκπτωσης και οφείλει να διακανονίσει.

Επισημαίνεται ότι στην εξαιρετική περίπτωση που δεν έχουν πραγματοποιηθεί δαπάνες με ΦΠΑ και δεν έχει ασκηθεί δικαίωμα έκπτωσης στην κατάσταση με τα αδιάθετα ακίνητα δεν αναγράφεται φόρος προς διακανονισμό.

Όσον αφορά την πώληση α’ κατοικίας από επιχείρηση που έχει πάρει αναστολή, οι υπόχρεοι πρέπει να γνωρίζουν ότι ο ΦΠΑ δεν αντιμετωπίζεται διαφορετικά ως προς τον ΦΠΑ από τις λοιπές πωλήσεις (β’ κατοικίας, εξοχικής κατοικίας κ.λπ.). Ο λόγος είναι ότι όποια πώληση και αν γίνει κατά τη διάρκεια της αναστολής δεν θα υπαχθεί σε ΦΠΑ, αφού ο υποκείμενος έχει πάρει αναστολή ΦΠΑ για τα αδιάθετα ακίνητά του. Κατά συνέπεια, για όλες τις πωλήσεις κατά τη διάρκεια της αναστολής (είτε α’ κατοικίας είτε άλλες) πρέπει πρώτα να καταβληθεί ο φόρος του διακανονισμού με έκτακτη δήλωση και στη συνέχεια να υποβληθεί δήλωση φόρου μεταβίβασης για τη μεταβίβαση του ακινήτου.

Από την άλλη πλευρά, στην περίπτωση που κατά τη διάρκεια της αναστολής ανακύψει περίπτωση ιδιοκατοίκησης, παράδοσης σε μη φορολογητέα δραστηριότητα του ιδίου υποκειμένου, μίσθωσης, δωρεάν παραχώρησης της χρήσης ή χρησιμοποίησης για οποιονδήποτε σκοπό ξένο προς την επιχείρηση διενεργείται διακανονισμός του φόρου που είχε εκπέσει ως τον χρόνο αναστολής και ο φόρος που οφείλεται περιλαμβάνεται στη δήλωση ΦΠΑ της περιόδου που πραγματοποιείται η παράδοση, στην οποία δήλωση καταχωρούνται και τα ποσά των διακανονισμών των εκπτώσεων στον κωδικό «422 - λοιπά αφαιρούμενα ποσά». Παράλληλα, ο υποκείμενος υποβάλλει δήλωση αυτοπαράδοσης, ώστε να γνωστοποιήσει στη ΔΟΥ ότι το συγκεκριμένο ακίνητο χρησιμοποιείται πλέον σε μη φορολογητέα δραστηριότητα, ενώ η δήλωση αυτοπαράδοσης στις περιπτώσεις αυτές εξυπηρετεί μόνο τον σκοπό της γνωστοποίησης στη ΔΟΥ.

Ειδικά πάντως για τις περιπτώσεις αντιπαροχής, η εργολαβία του υποκείμενου στον φόρο κατασκευαστή οικοδομών προς πώληση προς τον οικοπεδούχο, δεν υπάγεται στον ΦΠΑ όταν ο υποκείμενος κατασκευαστής έχει υπαχθεί σε καθεστώς αναστολής του φόρου. Στην περίπτωση που κατά τη διάρκεια της αναστολής ανακύψει περίπτωση παράδοσης κτισμάτων στον οικοπεδούχο και συνεπώς έκδοσης του αντίστοιχου στοιχείου, το στοιχείο αυτό δεν επιβαρύνεται με ΦΠΑ, αλλά με χαρτόσημο.

Ορθός υπολογισμός τελών χαρτοσήμου

Επισημαίνεται ότι για τις εργολαβίες που δεν υπάγονται σε ΦΠΑ, λόγω υπαγωγής του κατασκευαστή στο καθεστώς αναστολής του φόρου αυτού, ισχύουν τα κατωτέρω αναφορικά με τον ορθό υπολογισμό τελών χαρτοσήμου:

* για εργολαβικό που έχει συνταχθεί από το 2006 (έτος έναρξης εφαρμογής ΦΠΑ στα ακίνητα) έως τη θέσπιση του ανασταλτικού καθεστώτος ΦΠΑ, για το οποίο δεν έχει προκύψει η υποχρέωση έκδοσης τιμολογίου (στοιχείου παράδοσης κτισμάτων) από τον εργολάβο προς τον οικοπεδούχο, εφόσον ο εργολάβος επιλέγει σήμερα να υπαχθεί στο καθεστώς αναστολής ΦΠΑ, το τιμολόγιο που θα εκδοθεί, όταν προκύψει η υποχρέωση, δεν θα επιβαρυνθεί με ΦΠΑ, αλλά με τέλος χαρτοσήμου 3% (πλέον εισφορά υπέρ ΟΓΑ 20%) στην αξία του κόστους κατασκευής.

* για εργολαβικό που συντάσσεται σήμερα (μετά τη θέσπιση του καθεστώτος αναστολής ΦΠΑ) και ο εργολάβος επιθυμεί την ένταξή του στο καθεστώς αναστολής ΦΠΑ για τη συγκεκριμένη κατασκευή που αφορά το εργολαβικό αυτό, η ορθή διαδικασία είναι η κάτωθι:

Για την άδεια που έχει εκδοθεί στο όνομα του οικοπεδούχου συνάπτεται εργολαβικό προσύμφωνο αντιπαροχής με τον κατασκευαστή που αναλαμβάνει την κατασκευή του ακινήτου.

* για τη συγκεκριμένη άδεια ο κατασκευαστής αιτείται στη συνέχεια την υπαγωγή του στο καθεστώς αναστολής ΦΠΑ και όταν εκδώσει το στοιχείο παράδοσης κτισμάτων προς τον οικοπεδούχο το επιβαρύνει με χαρτόσημο ως ανωτέρω.

Επισημαίνεται ότι ένας υποκείμενος κατασκευαστής εργολάβος δεν δύναται να αιτηθεί αναστολής ΦΠΑ για οικόπεδο/άδεια με την οποία ο ίδιος δεν έχει καμία έννομη σχέση. Έννομη σχέση έχει ένας εργολάβος κατασκευαστής με συγκεκριμένο οικόπεδο και αντίστοιχα με συγκεκριμένη άδεια οικοδομής, είτε εφόσον η άδεια έχει εκδοθεί στο όνομά του (οπότε στις περισσότερες περιπτώσεις είναι και οικοπεδούχος) είτε εφόσον έχει συνάψει (σε κάθε περίπτωση πριν από την αίτηση αναστολής ΦΠΑ) εργολαβικό προσύμφωνο αντιπαροχής με οικοπεδούχο και η άδεια έχει εκδοθεί είτε στο όνομά του είτε στο όνομα του οικοπεδούχου.

Κατά συνέπεια, η σύναψη εργολαβικού προσυμφώνου αντιπαροχής μεταξύ κατασκευαστή εργολάβου και οικοπεδούχου προηγείται της αίτησης αναστολής ΦΠΑ για τη συγκεκριμένη κατασκευή.

Το τέλος χαρτοσήμου αποδίδεται στη Φορολογική Αρχή με δήλωση, που υποβάλλεται μέχρι την 20ή ημέρα του μεθεπόμενου μήνα από τη λήξη του ημερολογιακού τριμήνου, ήτοι την 20ή μέρα των μηνών Φεβρουαρίου, Μαΐου, Αυγούστου και Νοεμβρίου κάθε έτους.

Προσοχή στον κωδικό 907 της δήλωσης ΦΠΑ

Στη δήλωση ΦΠΑ, πέραν του κωδικού 906, όπου αναγράφεται η αξία των πωλήσεων πρώτης κατοικίας που διενεργήθηκαν στη συγκεκριμένη φορολογική περίοδο και η αξία της παράδοσης ακινήτου που είναι σε καθεστώς αναστολής, συμπληρώνεται και ο κωδικός 907, όπου αναγράφεται η συνολική αξία των εισροών που έχει σχηματιστεί μέχρι την πώληση α’ κατοικίας ή ακινήτου σε αναστολή που αντιστοιχούν σε αυτές τις πωλήσεις. Στις φορολογικές περιόδους που ακολουθούν τις εν λόγω πωλήσεις στον κωδικό 907 αναγράφεται ανά φορολογική περίοδο η αξία των εισροών που αντιστοιχεί στις πωλήσεις οι οποίες έχουν ήδη διενεργηθεί προγενέστερα.

Παράδειγμα: Στις 24.8.2020 κατασκευαστική επιχείρηση που τηρεί διπλογραφικά βιβλία παραδίδει ακίνητο (του οποίου η κατασκευή δεν έχει ολοκληρωθεί) που έχει τεθεί σε αναστολή έναντι τιμήματος 100.000 ευρώ.

Για τον διακανονισμό της έκπτωσης του φόρου εισροών που αναλογεί στο ακίνητο αυτό έχει υποβληθεί στις 14.8.2020 έκτακτη δήλωση με ποσό προς καταβολή 15.000 ευρώ και ο φόρος αυτός καταβλήθηκε στις 14.8.2020.

Στη δήλωση ΦΠΑ της φορολογικής περιόδου 1.8.2020-31.8.2020 η κατασκευαστική επιχείρηση πρέπει να αναγράψει:

* Στον κωδ. 310 την αξία της παράδοσης του ακινήτου που είναι σε καθεστώς αναστολής (100.000).

* Στον κωδ. 402 τον φόρο που καταβλήθηκε (15.000).

* Στον κωδ. 422 το ποσό που οφείλεται λόγω του διακανονισμού και καταβλήθηκε (15.000).

* Στον κωδ. 906 την αξία της παράδοσης ακινήτου που είναι σε καθεστώς αναστολής (100.000).

* Στον κωδ. 907 τη συνολική αξία των φορολογητέων εισροών που αντιστοιχούν στην πώληση που έχει αναγραφεί στον κωδικό 906.

Στις φορολογικές περιόδους που ακολουθούν και έως την ολοκλήρωση κατασκευής του ακινήτου στον κωδικό 907 θα αναγράφεται ανά φορολογική περίοδο η αξία των εισροών που αντιστοιχεί στην πώληση του συγκεκριμένου ακινήτου.